公共受托責任視角下政府會計改革目標定位及路徑選擇問題研究
【摘要】 從本世紀初開始,我國的財政管理經(jīng)歷了一系列的改革,從國庫集中收付制度、政府采購制度到政府收支分類改革,公共財政框架逐步建立,與之相呼應(yīng)的政府會計改革也日漸提上議事日程。在第十一屆全國人民代表大會第四次會議通過的《中華人民共和國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十二個五年發(fā)展規(guī)劃綱要》中明確提出,要推進政府會計改革,建立政府財務(wù)報告制度。政府會計是公共財政管理的重要手段,為反映政府受托責任的履行情況,政府會計以政府活動中的價值運動為對象,提供政府財務(wù)、預(yù)算和成本方面的會計信息,并通過適當?shù)男问较蚶嫦嚓P(guān)者提供與其決策有關(guān)的政府財務(wù)報告。政府會計發(fā)展水平反映了一國公共財政發(fā)展水平,是政府執(zhí)政理念的重要標志。政府會計不單單是一個財政問題,其改革是對現(xiàn)有相對穩(wěn)定的體系的觸碰,會涉及或波及政治、經(jīng)濟以及社會等諸多方面,是一個系統(tǒng)的復(fù)雜的工程,受眾多的動態(tài)的不確定性因素的影響。因此,應(yīng)該在整體系統(tǒng)的概念下研究和設(shè)計政府會計改革相關(guān)內(nèi)容。雖然我國政府會計改革已經(jīng)啟動,近幾年的學術(shù)研究頗多,但到底我國的政府會計改革的方向如何指向,進程如何設(shè)計,關(guān)鍵改革部位落點在哪,怎樣從系統(tǒng)的角度對上述這些問題進行整合思考,理論界仍未給出較滿意的答案。本文基于公共受托責任的視角,針對我國特殊國情,將政府會計改革按照履行受托財務(wù)責任、履行受托管理責任和履行受托社會責任分別明確了三個漸進式改革目標,并使用系統(tǒng)動力學方法研究方法,分別對應(yīng)不同目標下的改革系統(tǒng)進行分析,提出目標下政府會計改革的路徑選擇建議：在第一層次改革目標即履行受托財務(wù)責任下進行的政府會計改革中,應(yīng)提前進行包括相關(guān)政府會計知識的培訓等提升貫徹執(zhí)行能力的各項準備；堅持改革效果目標不放松；依據(jù)實際執(zhí)行能力逐步推進改革進程。在第二層次改革目標即履行受托管理責任下進行的政府會計改革中,應(yīng)在建設(shè)政府信息公開機制初,政府就對實現(xiàn)的條件和路徑進行統(tǒng)籌兼顧的規(guī)劃和細致周密的安排；探究政府信息公開的收益成本問題；設(shè)計一個易于理解與操作的政績考核評價體系。在第三層次改革目標即履行受托社會責任下進行的政府會計改革中,依據(jù)我國的國情國力,對改革的能力不能估計過高；這一階段改革需特別強調(diào)立法的重要性以及提高公眾在環(huán)境保護、資源節(jié)約使用和社會文明方面的意識和觀點,成為重要的治理力量,有效減輕治理阻力。
一、引言
（一）研究意義
關(guān)于文章確定的我國政府會計改革研究主線是以最基礎(chǔ)與最核心著眼點的公共受托責任視角下系統(tǒng)研究。會計的受托責任學派認為，受托責任是現(xiàn)代會計存在的基礎(chǔ)。公共受托責任是政府會計存在的客觀基礎(chǔ)，為界定或解除政府及其管理當局的公共受托責任，需要有相應(yīng)的預(yù)算及會計系統(tǒng)對政府履行公共管理職能過程中所耗費的資源、取得的績效加以確認、計量、記錄和報告，以如實反映各級政府部門職責和職能的實現(xiàn)情況，以監(jiān)督、評價政府工作的績效。政府會計在全球的崛起是由于民主社會和市場經(jīng)濟對受托責任的巨大需求陳立齊等，。因此，在民主社會中，政府會計的發(fā)展或者說政府會計領(lǐng)域改革的推動根源于民主社會發(fā)展過程中不斷增強的公共受托責任意識，由于受托責任意識的強化逐漸深化了對政府受托責任內(nèi)涵的認識和拓展了受托責任關(guān)注領(lǐng)域，從而豐富了政府會計領(lǐng)域的理論研宄和推進了改革實踐進程。因此，在當前我國政府轉(zhuǎn)變職能，建立服務(wù)型政府的時代背景下，將我國政府會計改革理論支撐回歸至以公共受托責任理論為切入點，系統(tǒng)指導和構(gòu)建我國政府會計改革進程是適合的必要的。
（二）文章框架與邏輯關(guān)系
文章旨在通過公共受托責任視角下的系統(tǒng)動力學理論框架構(gòu)建下，對我國政府會計目標進行定位和改革路徑進行選擇。第一部分，引言。主要敘述我國政府會計改革以及理論研宄的現(xiàn)狀，闡明文章研究背景、意義以及文章的研究內(nèi)容、研宄框架和研究方法。第二部分，文獻綜述與評價啟示。對目前政府會計改革的研宄進行梳理和評價，從而重申了文章研究的意義。第三部分，理論框架構(gòu)建，即構(gòu)建一個公共受托責任視角下的系統(tǒng)動力學理論研究：框架。通過分別闡述公共受托責任內(nèi)涵和系統(tǒng)動力學應(yīng)用范圍，明確我國政府會計改革必然也應(yīng)當在公共受托責任視角下構(gòu)建，同時系統(tǒng)動力學在研宄政府會計改革一系列問題中具有適用性和優(yōu)勢，故文章嘗試將二者結(jié)合，即在公共受托責任視角下運用系統(tǒng)動力學方法進行研究。第四部分，我國政府會計改革目標定位。闡明在當前我國建立服務(wù)型政府的時代背景下，政府會計改革研究以我國公共受托責任視角進行改革目標和路徑選擇是必要和合適的。在對我國政府公共受托責任所內(nèi)含的特征予以充分剖析，并對我國政府信息需求方進行分析的基礎(chǔ)上，按照上一章構(gòu)建的理論分析框架從公共受托責任內(nèi)涵的逐伸分三個階段分層次明確我國政府會計改革目標，為構(gòu)造公共受托責任視角下的我國政府會計改革體系明確改革方向。
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二、文獻綜述與評價啟示
（一）文獻綜述
在大多數(shù)國家研究政府會計領(lǐng)域的學者數(shù)量不多，該領(lǐng)域研宄也是非主流的，目前關(guān)于政府會計領(lǐng)域的研究還遠不能滿足現(xiàn)實需求，但盡管如此，國外關(guān)于政府會計改革的研究還是運用了多種理論和方法，包括新公共管理、制度理論、公共選擇理論、信息經(jīng)濟學、資本市場會計研究等，呈現(xiàn)出極為明顯的跨學科研究特征。如“使用了一個實證理論模型，用以反映政府會計信息披露問題。同樣使用實證方法，檢驗在投票決策時，政府會計數(shù)據(jù)所發(fā)揮的作用。開創(chuàng)性地建立了非常著名的政府會計應(yīng)變模型，該模型包含了政府會計改革的刺激因素、結(jié)構(gòu)變量和實施障礙，分析了多種環(huán)境因素對政府會計改革的影響，并在年通過引入行為變量對該模型進行了修正。將權(quán)變模型應(yīng)用于更多國家，對各國實施政府會計改革的實施環(huán)境進行了驗證分析。則使用擋案研究方法討論了美國聯(lián)邦政府的政府會計準則選擇問題。以澳大利亞公共部門財務(wù)進行研究，依據(jù)制度理論對于會計概念框架在政府會計改革中的重要影響和作用進行剖析。
（二）評價與啟示
總體上，由于公開數(shù)據(jù)獲得難度大，相關(guān)研宄成果發(fā)表困難等原因，關(guān)于政府會計領(lǐng)域的研究文獻數(shù)量不多，且由于政府會計的國別屬性明顯，國與國之間的適用性，比較性較差，總體上，政府會計研究存在以下研宄局限：研究思路上多數(shù)缺乏全面、系統(tǒng)地審視政府會計改革，忽略了政府會計體系的整體性、動態(tài)性、系統(tǒng)與外部環(huán)境之間以及系統(tǒng)內(nèi)部的結(jié)構(gòu)和功能聯(lián)系，多局限對焦點問題進行橫斷面的研究把改革問題作為孤立、靜止的系統(tǒng)進行研究。研宄視角上缺乏合適的切入點，缺乏研宄主線，大多數(shù)文獻選擇會計系統(tǒng)構(gòu)建的局部問題作為研究對象，缺乏以某一研究主線為切入點，系統(tǒng)地對政府會計改革問題進行深入全面地分析，缺乏實踐指導作用�？梢哉f，側(cè)重于技術(shù)層面的文獻較為豐富，而與政府會計改革密切相關(guān)的理論支撐體系還顯得較為薄弱。
三、理論框架構(gòu)建..............10
（一）公共受托責任是政府會計改革的基礎(chǔ)平臺與研究視角................10
（二）系統(tǒng)動力學方法在政府會計改革目標與路徑設(shè)計中的科學性分析......................11
四、我國政府會計改革目標定位...................14
（一）我國公共受托責任特征分析及政府財務(wù)信息需求分析.......................14
（二）公共受托責任的歷史演進形態(tài)及我國政府會計改革目標定位............................16
五、我國政府會計改革路徑選擇...................21
（一）系統(tǒng)動力學方法應(yīng)用簡要分析...........................21
（二）系統(tǒng)邊界確定...............................22
五、我國政府會計改革路徑選擇
（一）系統(tǒng)動力學方法應(yīng)用簡要分析
為了方便對后面論述部分的理解，對于文章在研宄中涉及的一些系統(tǒng)動力學的基礎(chǔ)概念予以解釋和說明。系統(tǒng)結(jié)構(gòu)系統(tǒng)結(jié)構(gòu)時系統(tǒng)構(gòu)成要素的組織形式和秩序，其包含兩層意思，首先是組成系統(tǒng)的各要素，其次是諸要素之間的作用與關(guān)系。一階反饋回路是構(gòu)成系統(tǒng)的基本結(jié)構(gòu)，其對應(yīng)于系統(tǒng)的三個組成部分：單元、運動與信息。在系統(tǒng)動力學中經(jīng)常使用因果回路圖和存量流量圖這些工具來表達系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)。反饋和因果回路圖反饋是系統(tǒng)動力學的一個核心概念，因果回路圖是表示系統(tǒng)反饋結(jié)構(gòu)的重要工具，用來表示系統(tǒng)中關(guān)鍵影響因素及其之間的相互聯(lián)系、重要反饋，從而反映復(fù)雜事物之間的因果關(guān)系，即系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)與本質(zhì)。變量是系統(tǒng)中的實體、屬性或要素，在系統(tǒng)動力學中，所有的變量不是存量就是流量，只有這兩種類型。
（二）系統(tǒng)邊界確定
確定系統(tǒng)結(jié)構(gòu)的第一步就是要根據(jù)研宄目的和實際問題內(nèi)涵的反饋機制來劃分系統(tǒng)邊界。在使用系統(tǒng)動力學方法研宄問題時，即使是同一研宄對象，由于研宄目的不同系統(tǒng)邊界也可以不同。確定系統(tǒng)邊界的過程，即確定系統(tǒng)包含哪些重要的系統(tǒng)要素的過程。在確定系統(tǒng)邊界時，本文遵循以下的基本原則：目標原則：由于在上一部分我國政府會計改革按照公共受托責任的形態(tài)分層次明確了三個由低到高的改革目標，對應(yīng)于不同層次改革目標的實現(xiàn)，其系統(tǒng)包含的各組成元素會發(fā)生變化，也就是說，系統(tǒng)邊界會改變。因此，在確定邊界時，以改革目標內(nèi)涵為原則。就簡原則：系統(tǒng)邊界的范圍要盡可能的縮小，也就是說，如果沒有元素，仍能達到系統(tǒng)研究目的，則該元素不應(yīng)列入系統(tǒng)邊界內(nèi)。
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六、研究結(jié)論與后期研究方向
本文將政府會計改革重新回歸至其最基礎(chǔ)和核心的公共受托責任視角下進行整體的宏觀研究，整體研宄聚焦于系統(tǒng)、全面的改革進程劃分，按照公共受托責任形態(tài)由受托財務(wù)責任、受托管理責任和受托社會責任的逐漸演進，將改革進程相對應(yīng)地細化為三個連續(xù)的階段，即第一層次改革、第二層次改革和第三層次改革，使浩大的政府會計改革明確了近期、中期和長期三個奮斗目標，然后嘗試使用系統(tǒng)動力學的分析思路按照三個階段各自改革邊界的不同，構(gòu)建出公共受托責任視角下的政府會計改革系統(tǒng)動力學分析框架，通過對各階段描繪直觀的系統(tǒng)因果回路圖，尋找出改革路徑關(guān)鍵部位，提出路徑優(yōu)化政策建議。文章將公共受托責任、政府會計改革和系統(tǒng)動力學三者有機結(jié)合，力求為政府會計改革研究明確一條主線，使得改革沿著這條主線循序推進。文章對于這三個階段運用系統(tǒng)動力學分析思路分別得出以下結(jié)論并提出建議：在第一層次改革過程中，描繪的因果回路圖屬于典型的成長與投資不足的系統(tǒng)結(jié)構(gòu)，由于關(guān)鍵部位是貫徹執(zhí)行能力的提升不是立竿見影的，而是存在一定的時間滯延，這其中會侵蝕改革最初的效果目標。所以改革應(yīng)當重點關(guān)注：①提前進行包括相關(guān)政府會計知識的培訓、提高政府會計人員職業(yè)素養(yǎng)、為政府會計改革儲備人才庫等提升貫徹執(zhí)行能力的各項準備，以縮減改革進程中出現(xiàn)的能力提升時滯問題。②堅持改革效果目標不放松，尤其是對關(guān)鍵指標質(zhì)量不降低，避免改革目標逐漸受到侵蝕。③改革中，依據(jù)實際執(zhí)行能力逐步推進改革進程，必要時適當放慢改革節(jié)奏。
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本文編號：9390
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